Мсфо 16 аренда кратко и понятно самое важное

Аренда в МСФО: что изменилось после введения в действие нового стандарта

Начиная с 2019 года предприятия и организации, пользующиеся арендой и ведущие отчетность по МСФО, используют IFRS 16 взамен предыдущей версии IAS 17. Нововведение фактически не коснулось арендодателей, но значительно сказалось на учете арендаторов. Количество раскрываемых сведений по аренде увеличилось. Бухгалтера вынуждены глубже прорабатывать методику учета и тщательно анализировать правильность отражения долгосрочной аренды в отчете. Рассказываем, что изменилось в отчетности после внедрения последней версии стандарта МСФО 16 «Аренда».

Ценность современного стандарта

Чтобы избежать дальнейших манипуляций, старый вариант стандарта фонд МСФО переработал, проанализировав нарекания по ведению арендной отчетности. Рассмотрение всех нюансов потребовало 10 лет работы.

Используя предыдущий стандарт, компании относили к операционной аренде до 90% соглашений. В этом случае стандарт предписывал фиксировать только проводку арендных расходов в отчете о прибылях, показывать объект на балансе организациям не требовалось.

МСФО 16 «Аренда» заставил компаний-арендаторов показывать ранее замалчиваемые активы в отчетности: у них разграничение аренды по видам потеряло актуальность. Теперь бизнес признает активами любые арендованные объекты. Упрощенная схема сохранила значимость для договоров длительностью менее года и операций с малоценными объектами.

В учете и составлении отчетности арендодателей после принятия нового стандарта изменений не произошло. Они продолжают относить аренду к одной из двух групп:

Финансовая аренда

Согласно МСФО, финансовая аренда предполагает, что арендодатель передает арендатору право на получение выгоды и связанные с использованием объекта риски. В большинстве случаев компания признает аренду финансовой, если рассчитывает продать актив арендатору по завершению действия договора аренды. То есть стороны используют аренду вместо кредитования, не прибегая к услугам поручителя и внесения залога.

Отнести аренду к финансовой помогает наличие в договоре признаков, перечисленных в 63 параграфе МСФО:

Операционная аренда

В остальных случаях, когда при сдаче актива в договоре нет характерных признаков финансовой аренды, арендодатель признает аренду операционной. Компании относили большинство сделок к операционной аренде во время работы по старому МСФО 17. Это давало право не вносить арендованные объекты в отчеты и уменьшать в документах стоимость активов.

По МСФО 16 разделение аренды осталось актуальным только для арендодателей.

Арендодатель по правилам операционной аренды после завершения договора не может:

Учет аренды

Сегодня арендаторы обязаны признавать большинство арендных договоров. После заключения договора в балансе компаний учитываются арендные обязательства и права пользования активами. В отчете о прибылях и убытках бухгалтер указывает амортизационные расходы и проценты, начисляемые на остаток арендного обязательства.

Для арендодателя заключение договора финансовой аренды означает внесение на баланс дебиторской задолженности от инвестиции.

Арендодатель в случае финансовой аренды признает в балансе дебиторскую задолженность от финансовой инвестиции. В учете финансовой аренды по МСФО 16 бухгалтер отражает передачу объекта и его списание с баланса.

В случае операционной аренды в отчет компании о прибылях и убытках бухгалтер вносит равномерный доход в течение всей длительности аренды. Проценты на такую аренду не начисляются.

Обобщенная схема учета аренды по МСФО 16 показана в таблице.

Выводы

Действующий с 2019 года стандарт МСФО 16 не изменил ведение учета арендодателей. Они продолжают составлять отчетность по аренде, разделяя ее на финансовую и операционную.

У арендаторов с января 2019 года классификация аренды отсутствует, и они вносят в отчет все арендные обязательства. Это привело к росту активов и обязательств в финансовых отчетах компаний, а также к увеличению расходов на амортизацию и выплату процентов. Однако на учете о прибылях это сказалось не так кардинально из-за исчезновения статьи операционной аренды.

Вопросы

Чем отличается операционная аренда от неоперационной?

Неоперационной (финансовой) считается аренда, по условиям которой к арендатору переходят все риски и выгоды от владения активом. В этом случае после окончания срока аренды арендатор может получить право собственности на объект или купить его по сниженной цене. Операционная аренда предполагает возврат объекта собственнику после окончания срока аренды.

Источник

IFRS 16 Аренда

1. Введение и установка контекста

Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 16 «Аренда» был выпущен в январе 2016 года и по сравнению с предыдущим Международным стандартом бухгалтерского учета (IAS) 17 вносит существенные изменения в порядок отражения лизинговых операций в финансовой отчетности арендаторов (хотя и не в финансовой отчетности арендодателей). Целью настоящей статьи является обобщение основных изменений, внесенных МСФО (IFRS) 16 с точки зрения арендатора, и их влияния на финансовую отчетность.

Аренда – договор, по которому арендодатель (законный владелец актива) передает арендатору (пользователю актива) право использования актива в течение согласованного периода времени в обмен на возмещение или серию платежей.

Подход МСФО (IAS) 17 заключался в разграничении двух видов аренды. Договоры аренды, передающие практически все риски и выгоды, связанные с правом собственности на актив, были классифицированы как договоры финансовой аренды. Все остальные договоры аренды были отнесены к операционной аренде. Классификация аренды, изложенная в МСФО (IAS) 17, носит субъективный характер, и у составителей финансовой отчетности арендатора был явный стимул «утверждать», что аренда должна классифицироваться как операционная, а не финансовая, с тем чтобы исключить из финансовой отчетности арендованные активы и обязательства.

Именно по этой причине был введен МСФО (IFRS) 16.

2. МСФО (IFRS) 16 – активы

МСФО (IFRS) 16 определяет аренду как «Договор или часть договора, согласно которому передается право пользования активом в течение определенного периода в обмен на возмещение». Для существования такого договора пользователь актива должен иметь право:

2.1. «Идентифицированный актив»

Одной из основных особенностей аренды является наличие «идентифицированного актива». Обычно это актив, указанный в договоре, или его часть. Для «идентификации» актива поставщик актива не должен иметь права заменять его альтернативным активом в течение всего срока его использования. Тот факт, что поставщик актива имеет право или обязанность заменить актив при необходимости ремонта, не препятствует тому, чтобы актив был «идентифицированным активом».

Пример – идентифицированный актив

По договору между местным органом власти (L) и поставщиком услуг из частного сектора (P) P предоставляет L 20 грузовых автомобилей, которые будут использоваться для сбора мусора от имени L в течение 6 лет. Грузовые автомобили, принадлежащие компании P, указаны в договоре. L определяет порядок их использования в процессе сбора отходов. Когда грузовики не используются, они хранятся в помещениях L. L может использовать эти грузовики в других целях, если он сочтет это целесообразным. Если требуется обслуживание или ремонт конкретного грузового автомобиля, компания P должна заменить его на грузовой автомобиль того же типа. В противном случае, за исключением случаев дефолта со стороны L, компания P не может забрать грузовики в течение шести лет.

Вывод: Договор является договором аренды. L имеет право в течение шести лет использовать 20 грузовых автомобилей, которые установлены и прямо указаны в договоре. После доставки в адрес L грузовики могут быть заменены только в том случае, если их необходимо обслуживать или ремонтировать.

2.2. Право определять способ использования актива

В МСФО (IFRS) 16 указано, что покупатель имеет право определять способ использования идентифицированного актива, если:

Пример – право определять способ использования актива

Покупатель (С) заключает договор с автомобильным перевозчиком (Н) на перевозку товаров из Лондона в Эдинбург на указанном грузовике. Грузовой автомобиль прямо указан в договоре, а компания H не имеет права на замену. Товары будут занимать практически всю вместимость грузового автомобиля. В договоре указываются товары, которые будут перевозиться на грузовике, а также даты их вывоза и поставки.

Компания H эксплуатирует и обслуживает грузовой автомобиль и отвечает за безопасную доставку товара. Компании C запрещается нанимать другого перевозчика для транспортировки товаров или эксплуатации самого грузовика.

Вывод: Настоящий договор не содержит договора аренды.

Идентифицированный актив существует. Грузовой автомобиль прямо указан в договоре, и компания Н не имеет права заменять указанный грузовой автомобиль.

Компания C имеет право на получение практически всех экономических выгод от использования грузового автомобиля в течение срока действия договора. Ее товары будут занимать практически всю вместимость грузового автомобиля, что не позволит другим сторонам получить экономическую выгоду от использования грузового автомобиля.

Однако, компания C не имеет права контролировать использование грузового автомобиля, поскольку она не имеет права определять способ его использования. Компания C не имеет права определять, как и для каких целей используется грузовой автомобиль. Как и с какой целью будет использоваться грузовой автомобиль (т. е. транспортировка указанных товаров из Лондона в Эдинбург в течение определенного периода времени) заранее определено в договоре. Компания C обладает теми же правами в отношении использования грузовика, как если бы она была одним из многих покупателей, перевозящих товары с помощью грузовика.

3. Учет аренды

За некоторыми исключениями (подробнее см. раздел 3.4) МСФО (IFRS) 16 отменяет различие между операционной арендой и финансовой арендой в финансовой отчетности арендаторов. Арендаторы признают право пользования активом и соответствующее обязательство на момент заключения договора аренды.

МСФО (IFRS) 16 требует, чтобы «право пользования активом» и обязательство по аренде первоначально оценивались по приведенной стоимости минимальных арендных платежей. Ставка дисконтирования, используемая для определения приведенной стоимости, должна быть процентной ставкой, подразумеваемой в аренде.

3.1. Учет актива

Понятие «права пользования активом» включает, в соответствующих случаях, следующие суммы:

3.2. Амортизация

Право пользования активом впоследствии амортизируется. Амортизация начисляется в течение более короткого срока, либо в течение срока полезного использования актива, либоы срока аренды, если только право собственности на актив не переходит в конце срока аренды, в этом случае амортизация начисляется в течение срока полезного использования.

3.3. Обязательство по аренде

Обязательство по аренде фактически учитывается как финансовое обязательство, которое оценивается по амортизированной стоимости с использованием ставки процента, подразумеваемой в аренде, в качестве эффективной процентной ставки.

Пример – учет аренды

Обязательство по аренде будет оцениваться с использованием принципов амортизированной стоимости. Для того чтобы помочь нам с примером в следующем разделе, мы будем оценивать обязательство по аренде до конца 10 года, включительно. Это сделано в следующей таблице:

Финансовые расходы (6%),
$

3.4. Упрощенный подход для краткосрочной аренды или аренды актива с низкой стоимостью

Краткосрочная аренда – это аренда, срок действия которой на дату начала аренды составляет 12 месяцев или менее. Аренда, содержащая опцион на покупку, не может быть краткосрочной арендой. Арендаторы могут принять решение учитывать краткосрочную аренду путем признания арендной платы в качестве расхода в течение срока аренды, а не признания «права пользования активом» и обязательства по аренде. Выбор должен быть сделан для соответствующих групп арендуемых активов. Аналогичный выбор – на основе каждого договора аренды – может быть сделан в отношении «активов с низкой стоимостью».

Оценка того, имеет ли базовый актив низкую стоимость, проводится в абсолютном выражении. Договоры аренды активов с низкой стоимостью отвечают требованиям упрощенного порядка ведения бухгалтерского учета, указанного выше, независимо от того, являются ли они существенными для арендатора. Оценка не зависит от размера, характера или обстоятельств арендатора. Соответственно, предполагается, что разные арендаторы придут к одним и тем же выводам относительно того, имеет ли тот или иной базовый актив низкую стоимость.

Базовый актив может иметь низкую стоимость только в том случае, если:

(a) арендатор может получить выгоду от использования базового актива либо в отдельности, либо вместе с другими ресурсами, к которым у арендатора имеется свободный доступ; и

(b) базовый актив не находится в сильной зависимости от других активов или в тесной взаимосвязи с ними.

Аренда базового актива не удовлетворяет критериям классификации в качестве аренды актива с низкой стоимостью, если характер актива таков, что, когда актив является новым, он, как правило, не имеет низкой стоимости. Например, аренда автомобилей не будет удовлетворять критериям классификации в качестве аренды активов с низкой стоимостью, поскольку новый автомобиль, как правило, не будет иметь низкой стоимости.

Примерами базовых активов с низкой стоимостью могут служить планшетные и персональные компьютеры, небольшие предметы офисной мебели и телефоны.

4. Продажа с обратной арендой

4.1. Введение

Порядок отражения сделок продажи с обратной арендой зависит от того, представляет ли собой «продажа» выполнение соответствующей обязанности к исполнению в соответствии с МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями». Соответствующей обязанностью к исполнению является эффективная «передача» актива арендодателю предыдущим собственником (в настоящее время арендатором).

4.2. Передача актива является продажей

Если сделка представляет собой «продажу» согласно МСФО (IFRS) 15, то применяется следующий порядок:

Если справедливая стоимость возмещения за продажу актива не равна справедливой стоимости актива либо если платежи за аренду не осуществляются по рыночным ставкам, организация должна выполнить следующие корректировки для оценки поступлений от продажи по справедливой стоимости:

Пример – продажа с обратной арендой

4.3. – Передача актива не является продажей

В этих обстоятельствах продавец не «передает» актив и продолжает учитывать без корректировок. «Поступления от продажи» признаются в качестве финансового обязательства и учитываются в соответствии с МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты». В тех же обстоятельствах покупатель признает финансовый актив равным «поступлениям от продажи».

5. Резюме

Требования МСФО (IFRS) 16 окажут существенное влияние на основные бухгалтерские коэффициенты арендаторов. Более активное признание арендованных активов и обязательств по аренде в отчете о финансовом положении приведет к снижению показателя рентабельности задействованного капитала и увеличению левериджа. Первоначальные показатели прибыли, вероятно, будут уменьшены, так как в первые годы аренды сочетание амортизации права пользования активом и финансовые расходы, связанные с обязательством по аренде, превысит арендную плату (как правило, начисляемую линейным способом).

Источник

МСФО (IFRS) 16, Аренда

1. Введение и общий контекст

Международный стандарт финансовой отчетности МСФО (IFRS) 16 – Аренда –выпущен в январе 2016 года и по сравнению со своим предшественником – МСФО (IAS) 17 вносит существенные изменения в порядок учета арендных операций в финансовой отчетности арендаторов. (хотя и не в финансовой отчетности арендодателей). Целью данной статьи является обобщение основных изменений, внесенных МСФО (IFRS) 16, с точки зрения арендатора и их влияния на финансовую отчетность арендатора.

Аренда – это договор, посредством которого арендодатель (законный владелец актива) передает арендатору (пользователю актива) право использовать актив в течение согласованного периода времени в обмен на платеж или серию платежей.

Подход МСФО (IAS) 17 заключался в том, чтобы провести различие между двумя видами аренды. Аренда, которая передает практически все риски и выгоды от владения активом, была классифицирована как финансовая аренда. Все остальные виды аренды были классифицированы как операционная аренда. Классификация аренды, изложенная в МСФО (IAS) 17, была субъективной, и у составителей финансовой отчетности арендатора был явный стимул “утверждать”, что аренда должна классифицироваться как операционная, а не финансовая аренда, чтобы позволить исключить арендованные активы и обязательства из финансовой отчетности.

Именно по этой причине был введен МСФО 16.

2. МСФО (IFRS) 16 – активы

МСФО (IFRS) 16 определяет аренду как “договор или его отдельные компоненты, который передает право контролировать использование идентифицированного актива в течение определенного периода в обмен на возмещение”. Для существования такого договора пользователь актива должен иметь право:

2.1 “Идентифицированный актив”

Одной из существенных особенностей аренды является наличие “идентифицированного актива”. Обычно это происходит указанием актива в договоре или в отдельных компонентах договора. Для того чтобы актив был “идентифицирован”, поставщик актива не должен иметь права заменять актив альтернативным активом на протяжении всего срока его использования. Тот факт, что поставщик актива имеет право или обязанность заменить актив в случае необходимости ремонта, не препятствует тому, чтобы актив являлся “идентифицированным активом”.

Пример – идентифицированные активы

По контракту между местным государственным органом (L) и поставщиком из частного сектора (P), последний предоставляет L 20 грузовиков, которые будут использоваться для сбора отходов от имени L на 6-летний период. Грузовые автомобили, принадлежащие P, указаны в договоре. L определяет порядок их использования в процессе сбора мусора. Когда грузовики не используются, они хранятся в помещениях L. L может использовать грузовики для других целей, если захочет. Если конкретный грузовик нуждается в техническом обслуживании или ремонте, P должен заменить его на грузовик того же типа. Другим способом, и за исключением случая неисполнения L обязательств, P не сможет получить обратно грузовики в течение шестилетнего периода.

Заключение: Договор представляет собой аренду. L имеет право в течение шести лет использовать 20 грузовиков, которые определены и четко указаны в договоре. После доставки L грузовики могут быть заменены только тогда, когда они нуждаются в обслуживании или ремонте.

2.2 Право определять способ использования актива

МСФО (IFRS) 16 утверждает, что клиент имеет право определять способ использования идентифицированного актива, если:

Пример – право определять способ использования актива

Клиент (C) заключает договор с автоперевозчиком (H) на перевозку грузов из Лондона в Эдинбург на определенном грузовике. Грузовик конкретно указан в договоре, и H не имеет права замены. Товар будет занимать практически весь объем грузовика. В договоре указываются товары, которые будут перевозиться на грузовике, а также сроки загрузки и доставки.

H эксплуатирует и обслуживает грузовик и несет ответственность за безопасную доставку товара. C запрещено нанимать другого перевозчика для перевозки товаров или управлять самим грузовиком.

Заключение: данный договор не содержит аренды.

Идентифицированный актив присутствует. Грузовик конкретно указан в договоре и H не имеет права заменить указанный грузовик.

Компания C имеет право на получение практически всех экономических выгод от использования грузовика в течение срока действия договора. Ее товары будут занимать практически весь объем грузовика, тем самым препятствуя другим сторонам получить экономические выгоды от использования грузовика.

Тем не менее, C не имеет права контролировать использование грузовика, поскольку C не имеет права определять способ его использования. С не имеет права указывать, каким образом и для каких целей используется грузовик. Как и для какой цели будет использоваться грузовик (то есть перевозка определенных товаров из Лондона в Эдинбург в течение определенного периода времени) предопределено в контракте. Компания C имеет те же права в отношении использования грузовика, как если бы она была одним из многих клиентов, перевозящих товары с использованием грузовика.

3. Учет аренды

За очень немногими исключениями (см. Раздел 3.4 для более подробной информации) МСФО (IFRS) 16 отменяет различие между операционной арендой и финансовой арендой в финансовой отчетности арендаторов. Арендаторы признают актив в форме права пользования и связанное с ним обязательство в начале срока аренды.

МСФО (IFRS) 16 требует, чтобы “актив в форме права пользования” и обязательство по аренде первоначально оценивались по приведенной стоимости арендных платежей, которые еще не осуществлены на эту дату. Ставка дисконтирования, используемая для определения приведенной стоимости, должна быть ставкой процента, заложенной в договоре аренды.

3.1 Учет актива

“Актив в форме права пользования” будет включать, в соответствующих случаях, следующие суммы:

3.2 Амортизация

Актив в форме права пользования впоследствии амортизируется. Амортизация начисляется в течение более короткого из сроков: срока полезного использования актива и срока аренды, если только право собственности на актив не переходит в конце срока аренды, в этом случае амортизация начисляется в течение срока полезного использования.

3.3 Обязательство по аренде

Обязательство по аренде фактически рассматривается как финансовое обязательство, которое оценивается по амортизированной стоимости с использованием ставки процента, заложенной в договоре аренды, в качестве эффективной процентной ставки.

Пример – учет аренды

Арендатор вступает в права 20-летней аренды одного этажа здания с возможностью ее продления еще на пять лет. Арендные платежи составляют 80,000 долл. в год в течение первоначального срока и 100,000 долл. в год в течение дополнительного периода, и все они выплачиваются в конце каждого года. Для получения аренды арендатор понес первоначальные прямые затраты в размере 25,000 долларов.

На дату начала аренды, арендатор пришел к выводу, что нет разумной уверенности в реализации возможности продления аренды, и поэтому определил срок аренды в 20 лет. Процентная ставка, заложенная в договоре аренды, составляет 6% годовых. Приведенная стоимость арендных платежей равна 917,600 долл.

На дату начала аренды арендатор понесет первоначальные прямые затраты и оценит обязательство по аренде в сумме 917,600 долларов.

Балансовая стоимость актива в форме права пользования после этих проводок составляет 942,600 долл. (917,600 долл. + 25,000 долл.), и, следовательно, годовая амортизация составит 47,130 долл. (942,600 долл. x 1/20).

Обязательство по аренде будет оцениваться с использованием принципов амортизированной стоимости. Чтобы помочь нам с примером в следующем разделе, мы будем оценивать обязательство по аренде до конца года включительно. Это сделано в следующей таблице:

Финансовые расходы (6%)

В конце первого года балансовая стоимость актива в форме права пользования составит 895,470 долл. (942 600 долл. за вычетом амортизации в размере 47,130 долл.).

Расходы по процентам в размере 55,056 долл. будут включены в отчет о прибылях и убытках в качестве финансовых расходов.

Общая сумма обязательств по аренде на конец первого года составит 892,656 долл. Поскольку аренда выплачивается на протяжении 20 лет, часть этого обязательства будет погашена в течение года и, следовательно, должна классифицироваться как краткосрочное обязательство.

Чтобы прийти к этой цифре, мы смотрим на балансовый остаток после платежа в году 2. Здесь мы видим, что остаток составляет 866,215 долларов. Эта сумма будет представлять собой долгосрочное обязательство, которое будет еще оставаться непогашенным больше чем через год. Таким образом, краткосрочная часть обязательства составляет 26,441 долл. Эта сумма представляет собой 80,000 долл., выплаченных в году 2, за вычетом финансовых расходов, понесенных в году 2 в размере 53,559 долл. (или 892,656 долл. – 866,215 долл.).

3.4 Упрощенный подход для краткосрочной аренды или аренды активов низкой стоимости

Краткосрочная аренда – это аренда, срок действия которой на дату начала действия составляет 12 месяцев или менее. Аренда, которая содержит возможность выкупа, не может быть краткосрочной арендой. Арендаторы вправе принять решение учитывать договоры краткосрочной аренды, признавая арендную плату в качестве расходов в течение срока аренды, вместо признания “актива в форме права пользования” и обязательства по аренде. Решение необходимо принимать для соответствующих арендованных активов по каждому виду активов. Аналогичное решение – по каждому конкретному договору аренды – может быть принято в отношении “активов с низкой стоимостью”.

Оценка того, имеет ли базовый актив низкую стоимость, делается на абсолютной основе. Аренда активов с низкой стоимостью удовлетворяет описанному выше упрощенному порядку учета, независимо от того, является ли эта аренда существенной для арендатора. На оценку не влияют размер, характер или обстоятельства арендатора. Соответственно, ожидается, что разные арендаторы придут к одним и тем же выводам относительно того, имеет ли конкретный базовый актив низкую стоимость.

Базовый актив может иметь низкую стоимость, только в том случае, если:

(а) арендатор может получить выгоду от использования базового актива либо в отдельности, либо вместе с другими ресурсами, к которым у арендатора имеется свободный доступ; и
(b) базовый актив не находится в сильной зависимости от других активов или в тесной взаимосвязи с ними.

Аренда базового актива не считается арендой актива с низкой стоимостью, если характер актива таков, что, когда он является новым, актив, как правило, не имеет низкой стоимости. Например, аренда автомобилей не будет удовлетворять критериям классификации в качестве аренды активов с низкой стоимостью, поскольку новый автомобиль обычно не будет иметь низкую стоимость.

Примерами базовых активов с низкой стоимостью могут быть планшеты и персональные компьютеры, небольшие предметы офисной мебели и телефоны.

4. Операции продажи с обратной арендой

4.1 Введение

Порядок учета операций продажи с обратной арендой зависит от того, представляет ли “продажа” выполнение соответствующей обязанности к исполнению согласно МСФО (IFRS) 15 – Выручка по договорам с покупателями. Соответствующей обязанностью к исполнению будет фактическая “передача” актива арендодателю предыдущим владельцем (в настоящее время арендатором).

4.2 Передача актива является продажей

Если передача актива удовлетворяет требованиям МСФО (IFRS) 15 для учета в качестве продажи актива, то порядок действий следующий:

Если справедливая стоимость возмещения за продажу актива не равна справедливой стоимости актива либо если платежи за аренду не осуществляются по рыночным ставкам, организация должна выполнить следующие корректировки для оценки поступлений от продажи по справедливой стоимости:

Пример – продажа с обратной арендой

Компания X продает компании Y здание за 5 миллионов долларов. Непосредственно перед операцией балансовая стоимость здания в финансовой отчетности предприятия X составила 3,5 млн. долларов. В то же время X заключает с Y договор на право пользования зданием в течение 20 лет с ежегодными выплатами в размере 200,000 долл., производимыми в конце каждого года. Условия сделки таковы, что передача здания X удовлетворяет требованиям МСФО (IFRS) 15 – Выручка по договорам с покупателями – для определения того, когда обязанность к исполнению выполняется. Соответственно, X и Y учитывают операцию как продажу с обратной арендой.

Справедливая стоимость здания на дату продажи составляет 4,5 миллиона долларов. Поскольку возмещение за продажу здания не соответствует справедливой стоимости, X и Y делают корректировки для оценки поступлений от продажи по справедливой стоимости. Сумма превышения цены продажи в размере 500,000 долларов (5 млн. долл. – 4,5 млн. долл.) признается в качестве дополнительного финансирования, предоставленного Y для X.

Годовая процентная ставка, заложенная в договоре аренды, составляет 5%. Приведенная стоимость ежегодных платежей (20 платежей по 200,000 долларов, дисконтированных по ставке 5%) составляет 2,492,400 долларов, из которых 500,000 долларов относится к дополнительному финансированию, а 1,992,400 долларов (2,492,200 долл. – 500,000 долл.) относится к аренде (уже скорректированной с учетом разницы в справедливой стоимости). Ежегодный платеж, который потребуется выплатить 20 раз в конце каждого года для погашения дополнительного финансирования в размере 500,000 долларов при процентной ставке 5% годовых, составит 40,122 долл. (500,000 долл./12.462 (совокупный коэффициент дисконтирования для ставки 5% в течение 20 лет)). Следовательно, остаток в размере 159,878 долл. (200,000 долл. США – 40,122 долл.) будет считаться “арендной платой”.

Учитывая, трактовку операции в соответствии с МСФО (IFRS) 15 в качестве “продажи”, Y со всей очевидностью будет рассматривать аренду здания как операционную аренду. Это означает, что Y признает “арендную плату” в размере 159,878 долл. в качестве дохода.

4.3 Операция, не составляющая “продажу”

В этих обстоятельствах продавец не “передает’ актив и продолжает признавать его без корректировки. “Выручка от продажи” признается как финансовое обязательство и учитывается с применением МСФО (IFRS) 9 – Финансовые инструменты. При тех же обстоятельствах покупатель признает финансовый актив, равный “выручке от продаж”.

5. Резюме

Требования МСФО (IFRS) 16 окажут значительное влияние на основные бухгалтерские коэффициенты арендаторов. Более широкое признание арендованных активов и обязательств по аренде в отчете о финансовом положении приведет к снижению рентабельности задействованного капитала и увеличению финансового рычага. Отражаемые ранее показатели прибыли, вероятно, будут уменьшены, так как в первые годы аренды амортизация актива в форме права пользования в сочетании с финансовыми расходами, связанными с обязательством по аренде, будут превышать арендные платежи (обычно начисляются на основе прямолинейного метода).

Источник

МСФО 16 определяет порядок учета основных средств для достоверного представления в отчетности информации об инвестициях компании в имущество. Наш материал раскроет основные применения МСФО 16.

Применяется ли в нашей стране МСФО (IAS) 16 «Основные средства»?

Использование МСФО 16 «Основные средства» (в совокупности с остальными международными стандартами) в России допустимо в 2 вариантах:

Список компаний, вынужденных применять МСФО (в том числе МСФО «Основные средства») в силу требований закона:

Второй вариант применения (добровольный) могут использовать любые компании по своему желанию. Поскольку ведение учета по международным стандартам требует дополнительных издержек (на оплату услуг специалистов, параллельного ведения учета и/или составления отчетности по нормам отечественного учета и МСФО и др.), добровольно международные стандарты применяются только в необходимых ситуациях. Примером такой ситуации может служить необходимость привлечения иностранных инвестиций, одним из условий получения которых является ведение учета и составление отчетности по международным нормам.

ВАЖНО! МСФО (IAS) 16 «Основные средства» введен в действие на территории нашей страны приказом Минфина России от 28.12.2015 № 217н (приложение № 8) с 09.02.2016.

Основные вопросы, решаемые МСФО 16

МСФО 16 «Основные средства» рассматривает следующие основные аспекты учета основных средств (ОС):

Стандартом очерчены следующие вопросы, не решаемые с его помощью:

Положения МСФО 16 необходимо учитывать во взаимосвязи с другими международными стандартами. К примеру, признание арендованных объектов в качестве ОС необходимо осуществлять в соответствии с МСФО 17 «Аренда» (на момент передачи выгод и рисков). Однако все остальные нюансы учета такого имущества регламентируются МСФО 16.

Существует ли сходство терминов МСФО 16 и отечественного ПБУ 6/01?

Из расшифрованных в МСФО 16 терминов можно отметить несколько определений, идентичных российским (по внешней форме и внутреннему содержанию). К примеру, такие как амортизация (распределение стоимости ОС в течение срока его полезного использования) или срок полезного использования ОС (об этом термине речь пойдет в одном из последующих разделов).

Другим применяемым обоими стандартами (отечественным и международным) термином, связанным с учетом ОС, является словосочетание «первоначальная стоимость».

Данный термин представлен в стандартах следующим образом:

Российское определение первоначальной стоимости учитывает специфику отечественного налогообложения и расшифровывается как сумма фактических затрат на приобретение (сооружение, изготовление) без НДС и иных возмещаемых налогов (для ОС, приобретаемых за плату).

В трактовке МСФО 16 термин представлен в сжатой и более обобщенной форме, при этом содержит понятие «справедливая стоимость» (СС), не применяемое в ПБУ 6/01 и идентичное применяемому в России понятию «текущая рыночная стоимость».

ВАЖНО! МСФО 13 «Оценка справедливой стоимости» под СС подразумевает цену, возможную к получению при реализации актива или передаче обязательства в обычной операции между участниками рынка на дату измерения.

По МСФО 16 под первоначальной стоимостью понимают:

Таким образом, несмотря на 100-процентное сходство в применяемом словосочетании «первоначальная стоимость» для обоих стандартов, фактически внутреннее их содержание не является полностью идентичным.

Нюансы отечественного учета и отчетности ОС см. в материалах нашего сайта:

Особенности признания ОС и его последующая оценка в трактовке МСФО 16

Актив признается в качестве ОС при одновременном выполнении 2 условий:

Учет запчастей, а также резервного и вспомогательного оборудования в составе ОС зависит от того, отвечают ли они критериям признания, предусмотренным МСФО 16. Если условия признания данного имущества в качестве ОС не выполняются, указанные активы классифицируются в качестве запасов.

Последующая оценка ОС допускается по одной из следующих моделей:

Первая модель учета («по первоначальной стоимости») аналогична применяемой в российском учете (ПБУ 6/01) и заключается в том, что после признания в качестве ОС актив учитывается по первоначальной стоимости, исключая накопленные суммы:

По второй модели из стоимости ОС вычитаются те же вышеуказанные компоненты (амортизация и убытки от обесценения). Однако существенное отличие второй модели учета от первой — вычитать нужно не из первоначальной стоимости ОС, а из его СС.

СС ОС — это стоимость актива на дату переоценки, учитывающая его рыночную оценку в реальном времени. При использовании данной модели переоценку ОС необходимо производить регулярно.

ВАЖНО! Применяемую компанией модель последующей оценки ОС необходимо закрепить в учетной политике.

Амортизация ОС по МСФО 16

В МСФО 16 идет речь о 2 понятиях, связанных с амортизацией:

АВА определяется как разность двух величин: принимаемой за первоначальную суммы ОС и его ликвидационной стоимости.

ПА представляет собой срок полезного использования (СПИ) актива, определяемый как:

ВАЖНО! Ликвидационная стоимость (ЛС) согласно МСФО 16 представляет собой расчетную величину, которую получила бы в настоящий момент компания от выбытия ОС (после вычета расчетных расходов на выбытие) при условии, что состояние данного актива и срок службы были такими, какие ожидаются по окончании его СПИ.

Существенным отличием процедуры амортизации ОС по МСФО 16 в сравнении с ПБУ 6/01 является необходимость регулярного анализа ЛС и СПИ не реже 1 раза в год (как минимум на дату его окончания). Сравниваются предыдущие оценочные значения с ожидаемыми. Появившиеся различия необходимо отразить в учете как изменение в бухгалтерских оценках (МСФО 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки»).

При этом регулярному анализу и пересмотру подлежат не только ЛС и СПИ, но и применяемый компанией метод амортизации.

В качестве метода амортизации может применяться один из нижеперечисленных:

Выбранный метод закрепляется в учетной политике и подлежит последовательному применению (от периода к периоду) за исключением ситуации, когда изменяются ожидания компании в отношении особенностей потребления будущих экономических выгод.

Итоги

Применение МСФО 16 регламентирует подходы к учету основных средств по международным нормам. Стандарт расшифровывает критерии классификации актива в качестве основного средства, алгоритмы первоначальной и последующей оценки имущества, порядок переоценки его стоимости и другие важные учетные аспекты.

Источник

Новый стандарт IFRS 16, посвященный учету аренды, вступит в силу в следующем году. Рассмотрим основные положения и требования МСФО (IFRS) 16 «Аренда».

В январе 2016 года был выпущен новый стандарт МСФО (IFRS) 16, посвященный учету аренды, который ввел несколько изменений в старый порядок учета. Наиболее значимые изменения:

Более подробно с изменениями нового стандарта и примерами учета по IFRS 16 можно ознакомиться здесь.

Рассмотрим основные положения и требования нового стандарта МСФО (IFRS) 16 «Аренда».

Какова цель IFRS 16?

Цель стандарта МСФО (IFRS) 16 «Аренда» заключается в определении правил признания и оценки в учете, представления и раскрытия в отчетности договоров аренды.

Почему был разработан новый стандарт аренды, когда у есть старый действующий стандарт IAS 17?

Основная причина заключается в том, что в соответствии с МСФО (IAS) 17 у арендаторов есть возможность скрывать определенные обязательства, возникающие в результате аренды, и попросту не представлять их в финансовой отчетности.

Речь идет об операционной аренде, особенно о той, которая не подлежит аннулированию.

Согласно новому стандарту арендаторы должны будут показать все договоры аренды в своем отчете о финансовом положении, а не скрывать их в примечаниях к финансовой отчетности.

Что такое аренда согласно МСФО (IFRS) 16?

Договор является арендой или содержит аренду, если он предоставляет право контролировать использование идентифицированного актива в течение определенного периода времени в обмен на вознаграждение (параграф IFRS 16.9).

Это определение аренды намного шире, чем в старом МСФО (IAS) 17, и вы должны оценить все свои договоры на предмет потенциальных элементов аренды.

Вы должны внимательно разобраться со следующими вопросами:

Если ответом на эти вопросы является ДА, то, вероятно, ваш договор содержит договор аренды.

Как упоминалось в статье о различиях между IFRS 16 и IAS 17, влияние этого нового более широкого определения может быть довольно значительным, поскольку некоторые договоры на услуги (платежи по которым признаются в составе прибыли или убытка) теперь могут рассматриваться как договоры аренды (что означает необходимость признания права пользования активом и арендных обязательств).

В соответствии с МСФО (IFRS) 16 вам необходимо отделить элемент (компонент) аренды от не связанных с арендой компонентов договора.

Например, если вы арендуете склад, а арендные платежи включают плату за услуги по уборке, вы должны разделить эти платежи на арендные платежи и платежи за услуги и учитывать эти элементы отдельно.

Однако арендатор может по собственному выбору не разделять эти элементы, а учитывать весь контракт в качестве аренды (этот выбор должен распространяться на весь класс активов).

Как учитывается аренда у арендатора?

Важно: арендаторы больше НЕ классифицируют аренду как финансовую и операционную!

Вместо этого арендаторы учитывают все арендные платежи одним и тем же образом.

Первоначальное признание.

В начале аренды арендатор учитывает два элемента:

1. Актив в форме права пользования (англ. ‘right-of-use asset’). При первоначальном учете стоимость актива оценивается в размере арендного обязательства и первоначальных прямых затрат.

Затем она корректируется на размер арендных платежей, произведенных до или на дату получения экономических выгод от аренды и любых оценочных расходов на демонтаж актива и восстановление площадки (см. МСФО (IAS) 37).

Эти платежи могут включать постоянные платежи, переменные платежи, платежи по гарантированной остаточной стоимости и т. д.

Приведем основные бухгалтерские проводки по учету аренды:

1. Арендатор получает актив по договору аренды:

Дебет. Актив в форме права пользования.

Кредит. Обязательство по аренде.

2. Арендатор оплачивает юридические издержки, связанные с заключением договора аренды:

Дебет. Актив в форме права пользования.

Кредит. Расчеты с поставщиками (денежные средства и т.п.)

3. Оценочная ликвидационная стоимость актива, дисконтированная до приведенной стоимости (арендатору необходимо будет удалить актив и восстановить площадку после окончания срока аренды):

Дебет. Актив в форме права пользования.

Кредит. Резерв на вывод из эксплуатации (согласно МСФО (IAS) 37).

Последующая оценка и учет.

После даты начала аренды арендатор должен заботиться обо всех элементах аренды, признанных первоначально:

1. Актив в форме права пользования.

Как правило, арендатор должен оценивать активы с использованием модели первоначальных затрат по МСФО (IAS) 16 «Основные средства». В основном это означает амортизацию актива в течение срока аренды:

Кредит. Накопленная амортизация актива.

2. Обязательство по аренде.

Арендатору необходимо признать проценты по договору аренды:

Кредит. Обязательство по аренде.

Кроме того, арендные платежи уменьшают обязательство по аренде:

Дебет. Обязательство по аренде.

Кредит. Денежные средства.

В случае изменения срока аренды, арендных платежей, ставки дисконтирования или чего-либо еще, обязательство по аренде должно быть пересчитано с учетом всех изменений.

Исключения из порядка учета аренды.

Возможно, вы найдете описанный выше порядок учета аренды слишком сложным, особенно для «небольшой» операционной аренды.

Но есть хорошие новости:

Вам НЕ нужно учитывать все договоры аренды, как описано выше.

МСФО (IFRS) 16 допускает два исключения (параграфы 5-7):

Таким образом, если вы заключаете договор на аренду ПК или арендуете автомобиль на 4 месяца, то вам не нужно беспокоиться об учете актива или обязательства по аренде.

Вы можете просто учитывать все произведенные арендные платежи непосредственно в составе прибыли или убытка с использованием линейного метода (или другого систематического метода списания).

Как учитывается аренда у арендодателя?

В учете аренды арендодателями ничего не изменилось, и вы, скорее всего, уже знакомы с тем, как ведется такой учет.

Классификация договоров аренды.

В отличие от арендаторов, арендодатели должны сначала классифицировать аренду, прежде чем они начнут вести учет.

Существует два типа договоров аренды (англ. ‘lease agreement’), определенных в МСФО (IFRS) 16:

IFRS 16 (параграф 63) описывает примеры ситуаций, которые обычно приводят к тому, что аренда классифицируется как финансовая аренда (и они являются почти точной выдержкой из старого стандарта IAS 17):

Учет финансовой аренды у арендодателя.

В начале срока аренды арендодатель должен признать дебиторскую задолженность по аренде в своем отчете о финансовом положении. Сумма дебиторской задолженности должна быть равна чистым инвестициям в аренду.

Чистые инвестиции в аренду (от англ. ‘net investment in the lease’) равны платежам, не выплаченным на дату начала аренды, дисконтированным к приведенной стоимости (точно так же, как это отражено в бухгалтерском учете арендатора) плюс первоначальные прямые затраты.

Бухгалтерская проводка выглядит следующим образом:

Дебет. Дебиторская задолженность по аренде.

Кредит. Основные средства (базовый актив).

Последующий учет и оценка.

Арендодатель должен признать:

1. Финансовый доход по дебиторской задолженности:

Дебет. Дебиторская задолженность по аренде.

2. Снижение дебиторской задолженности по аренде на сумму полученных арендных платежей:

Дебет. Денежные средства.

Кредит. Дебиторская задолженность по аренде.

Доход от финансовой деятельности признается на основе модели, отражающей постоянную периодическую норму прибыли от чистых инвестиций арендодателя в аренду.

МСФО (IFRS) 16 также определяет учет у основного арендодателя и посредника (субарендодателя).

Учет операционной аренды у арендодателя.

Арендодатель продолжает признавать арендуемый актив в своем отчете о финансовом положении.

Доход от операционной аренды признается в качестве дохода равномерно в течение срока аренды, если только не уместен более систематический метод.

Здесь учет операционной аренды асимметричен: как арендаторы, так и арендодатели признают актив в своих финансовых отчетах (это немного противоречиво, и вокруг этого были огромные дебаты).

Операции по продаже с обратной арендой.

Продажа с обратной арендой (англ. ‘sale and leaseback’) включает в себя продажу актива и последующую аренду этого актива бывшим владельцем актива.

В этой ситуации продавец актива становится арендатором, а покупатель становится арендодателем. Это можно проиллюстрировать следующей схемой:

Бухгалтерский учет продажи с обратной арендой зависит от того, является ли передача актива продажей в соответствии с МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями».

1. Если передача является продажей:

Продавец (арендатор) учитывает актив как часть предыдущей балансовой стоимости этого актива. Прибыль или убыток признается только в отношении прав, переданных арендодателю (IFRS 16, параграф 100).

Покупатель (арендодатель) учитывает покупку актива по действующим стандартам, а саму обратную аренду согласно МСФО (IFRS) 16.

2. Если передача актива НЕ является продажей:

Продавец (арендатор) признает переданный актив и полученные за него денежные средства как финансовое обязательство согласно МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Покупатель признает финансовый актив в соответствии с МСФО (IFRS) 9 в размере выплаченных за него денежных средств.

МСФО (IFRS) 16 также предписывает ряд раскрытий в примечаниях к финансовой отчетности.

Также следует напомнить, что вы должны применять МСФО (IFRS) 16 для периодов, начинающихся 1 января 2019 года или после этой даты.

Вы можете применять МСФО (IFRS) 16 раньше этого срока, если уже применяете IFRS 15 «Выручка по договорам с покупателями» (это связано с тем, что эти 2 стандарта тесно связаны).

Источник